Wenn Sie einen Schweizer Bankier aus dem Fenster springen sehen, springen Sie hinterher. Es gibt bestimmt etwas zu verdienen.
(Voltaire)
Prolog
Dette er en litt annerledes skatteartikkel fordi den også inneholder betraktninger, uten vitenskapelig belegg, om alminnelig menneskelig adferd. Annerledes mennesker, fordi de fleste andre menneskeslag fly(k)(t)ter på grunn av hungersnød eller krig. Og så er det disse landene, Norge og Sveits, som ofte skiller seg ut.
Ironien i ordtaket ovenfor er muligens levende, men norske rikinger følger ikke etter den sveitsiske bankieren for å finne penger, men for å forsøke å beholde dem de har.
I stedet for at regjeringen kaster bort tiden med å gjenta at «dette var skikkelig dårlig gjort», burde den i stedet filosofere litt rundt hvilken del av uttrykket «Nok er nok» som ikke ble oppfattet. Regjeringen ser nå utvilsomt urolig ut, men bør egentlig skamme seg for at den ikke så at dette var to knepp (til venstre) for mye. I stedet vil den kneppe enda mer, som danskene kunne sagt det.
Erfaringen med økt mobilitet som følge av Viruset, alderen på de fleste svært velstående i Norge, den ytterligere tilførte smerte ved å betale økt formuesskatt og nesten 40 prosent skatt ved mulig (foreløpig valgfri) knusing av betydelige sparegriser i selskapene, burde klart ha tent varsellampene.
Dette gjelder særlig i en tid hvor den norske staten flommer over av inntekter og arbeidsmarkedet er solid. En enkel antropologisk undersøkelse ville ha avslørt at økonomisk solidaritet blir svekket under slike omstendigheter.
Klimaet skissert ovenfor gir et rent biologisk dårlig grunnlag for spleiselag og delingstanker. En kan også lure på om skattenivået som nå gjelder er så høyt at dette – som et alternativ til flytting for vanlige folk – gjør at folk pensjonerer seg tidligere eller ikke finner det regningssvarende å arbeide lenger. Det finnes grenser for endring av enhver menneskelig adferd.
Skattenivåene i Norge og Sveits – i grove trekk
Ved alminnelig global arbeidsmobilitet er det først og fremst skattesatser og nivåer for lønnsbeskatning som er interessant. I Norge gjelder i grove trekk følgende:
I noen land gjelder det et tak for hvor mye man skal betale i trygdeavgift eller arbeidsgiveravgift. Ikke i Norge.
I stedet har Norge – fra 2023 – som en del av den heftige «begerfyllingen» som er utgangspunktet for denne artikkelen, besluttet å øke arbeidsgiveravgiften (5 prosent) over et visst lønnsnivå – på inntekter over 750.000 kroner. Hvordan dette ideologisk kan forsvares av en arbeiderpartistyrt regjering, er vanskelig å forklare. Er det for lite arbeidsledighet, eller er det tenkt som en skjult selskapsbeskatning?
I Sveits er skattesystemet oppfattet som mer komplisert enn i Norge. Skatt ilegges på tre nivåer: statlig (føderalt), kantonalt og kommunalt nivå. Basert på tilgjengelige kilder kan man si at maksimal statlig skatt er 11,5 prosent, mens maksimal kombinert kantonal og kommunal skatt er på cirka 35 prosent. Trygdeavgift og arbeidsgiveravgift utgjør til sammen 10,6 prosent, som i hovedsak fordeles likt mellom den ansatte og arbeidsgiver. Det gjelder hverken noe tak eller noen «topping» av sats for avgift. Med hensyn til regionale skatteregler gjelder det generelt betydelige forskjeller, også basert på individuelle forhandlinger mellom sveitsiske skattemyndigheter og personer eller selskaper. Det hadde ikke tatt seg ut i Norge.
Hvis man etter flytting til Sveits har tenkt å sitte på et jorde, kunne man kanskje vurdere å ta arbeid, for eksempel som fugleskremsel eller snøskredobservatør. Skattenivået vil i så fall ikke være vesentlig forskjellig fra Norge. Man flytter altså ikke til Sveits for å profittere på løpende inntektsbeskatning opptjent der.
Fokuset ligger i stedet på brå endringer av formuesbeskatning og skattlegging av latent kapitalavkastning (gevinster og aksjeutbytte). Det er grunn til å anta at en del personer kastet seg på flyttebølgen uten å ha avklart «sikre» konsekvenser knyttet til flyttingen. Internasjonal skatterett inneholder også sjelden helt sikre løsninger, og bygger alltid på en viss grad av usikkerhet knyttet til koordinering, subsumsjon og tolkning av de involverte lands skattelovgivninger og involverte skatteavtaler. I tillegg inneholder skatteavtalene særreguleringer som overstyrer de norske skattereglene, nye og gamle.
De sammenlignbare skattesatsene i Norge er 1,0 prosent på netto formue, med økning (fra 2023) til 1,1 prosent på formue over 20 millioner kroner. Aksjeutbytte og aksjegevinster skattlegges fra og med proposisjonsdatoen 6. oktober 2022 med en effektiv skattesats på 37,84 prosent. Effektiv skattesats hensyntatt foregående beskatning av overskudd i selskapet med 22 prosent er dermed 51,5 prosent. Det var antagelig dette som var nok, like mye som økningen av formuesskatten.
Ved dette kastet også regjeringen på båten et tidligere gjennomtenkt prinsipielt og økonomisk utgangspunkt om at lønnsinntekter og selskapsskatt + utbytteskatt i det minste skal vurderes balansert med sikte på å oppnå en viss likestilling i beskatningsnivået.
Økningen skjedde for øvrig på en måte som er litt finurlig, og diskret, for folk som ikke arbeider med skatt. Gjennom såkalt oppjustering av utbyttegrunnlaget kan man ved hjelp av et valgt «intetsigende» faktortall (1,72 for 2023), late som om skattesatsen for aksjeutbytte fortsatt er 22 prosent. Poenget er bare at en nesten «dobler» utbyttegrunnlaget gjennom oppjusteringen.
Det skal også tilføyes at den særnorske innføringen av nye skatteregler fra proposisjonsdato, altså den dagen når de nye reglene gjøres kjent for folk flest, ikke normalt inspirerer til tillit mellom staten og borgerne. En ren hypotese kan også være at de personene som rammes hardest av slike umiddelbare innførte skatteendringer, er de av oss som minst liker å bli pilt på nesen. De som ikke har innsidere i politikken eller departementene, får dette servert til morgenkaffen. Formuleringer som ofte benyttes i slike tilfeller, er:
«For å unngå tilpasninger til økt utbytteskatt i 2023, foreslås det at økningen i oppjusteringsfaktoren for utbytte, utdeling, gevinst og tap trer i kraft straks med virkning fra budsjettfremleggelsen, det vil si fra dato X.»
Slikt oser av mistillit til borgerne. Det oppmuntrer heller ikke de eierne som de siste årene har valgt å beholde arbeidende kapital i selskapet av bedriftsøkonomiske hensyn og tiltro til at skattesystemet skal gi noenlunde stabile rammevilkår. De samme personene besluttet da naturligvis heller ikke utbytteutdeling 7. oktober 2022. Tillit må være gjensidig.
De nå utflyttede personene oppdaget likevel den avgjørende overfyllingen av begeret unisont – at den effektive skattesatsen nå nærmet seg 40 prosent. Da ble det på høy tid å planlegge noe langsiktig. Denne skattesatsen for aksjeutbytte er såpass høy at også de hjemmeværende kvier seg sterkt for å utdele aksjeutbytte nå. Med mindre de må, som følge av årlig plikt til å betale den (økte) formuesskatten.
En liten trøst for de hjemmeværende er for øvrig et forhold som har vært lite omtalt. De som flytter ut skattemessig, vil likevel fortsatt underlegges norsk såkalt kildebeskatning av ulike inntekter som har norsk opprinnelse. Særlig aktuelt er dette for fremtidig aksjeutbytte fra norske hjemmehørende selskaper. Slike utbytter vil fortsatt skattlegges brutto med inntil 25 prosent, men med en normal reduksjon til 15 prosent i de fleste skatteavtaler, herunder den sveitsiske skatteavtalen.
Fra 2004 ble det innført nye, firkantede regler for skattemessig utflytting
Denne beskatningen vil som klart utgangspunkt stå seg fremover og samtidig nøytralisere virkningen av lav sveitsisk beskatning som følge av skatteavtalenes normale metodikk. Skatteavtalene, herunder den sveitsiske, gir ikke «kompensasjon» (effektivt kreditfradrag) for eventuell høyere skatt i kildelandet, i dette tilfellet Norge. Mange utflyttede går altså ikke uten videre fra 37, 84 prosent til null norsk beskatning, hvis de trodde det.
Om skatteflukt før i tiden – ikke enklere da
Da jeg først begynte å arbeide med skattemessig utflytting, var problemstillingen ofte pensjonister som «flyttet» til Spania. Pensjonistene ønsket helt å unngå beskatning av norske pensjonsutbetalinger. Norge hadde den gang ikke adgang til såkalt kildebeskatning av pensjoner utbetalt fra Norge.
Reglene om skattemessig emigrasjon før 2004 skulle baseres på en skjønnsmessig helhetsvurdering av om tilknytningen til Norge var brutt, blant annet uttrykt som følger:
«Ved vurderingen legges det blant annet vekt på om vedkommende beholder eiendom som kan tjene som bolig i Norge, hvor familien bor og lengden og hyppigheten av opphold i Norge.»
Tilknytningen ble ikke alltid brutt, fordi pensjonistene gjerne ville være i Norge halve året og bo i sin gamle bolig, eller hos en tante. Skattekontoret kunne den gang ikke benytte minibankutskrifter og lignende for nøyaktig sporing av mobiliteten. Dette gjorde at det nok var litt tilfeldig hvem som havnet i heisen. Det var alvorlig den gangen også.
Det er generelt grunn til å tro at økt kildebeskatning i utbetalingsstaten (her med hensyn til aksjeutbytte og pensjonsutbetaling) kan tvinge seg frem som et mer effektivt utgangspunkt for beskatning sammenlignet med skattemessig hjemsted. Uten sammenligning for øvrig – store globale selskaper som Google eller Starbucks vil også etter hvert kunne underlegges tyngre effektiv beskatning ved kildene i de ulike land, fremfor beskatning i en hjemstat med vennlig skattesats for «hovedkvarteret».
Flyttereglene for personer i dag – de norske først, men de er ikke avgjørende
Fra 2004 ble det innført nye, firkantede regler for skattemessig utflytting. Disse stiller opp følgende hovedvilkår for å flytte ut skattemessig fra Norge for personer som har bodd her «hele livet», dvs. 10 år:
En må ta fast opphold i utlandet, ikke oppholde seg mer enn 61 dager i Norge i inntektsåret (kalenderåret), og vedkommende (eller dennes nærstående) må ikke disponere bolig i Norge. Tørt og tiltenkt firkantet regelutøvelse. Ved beregningen av antall dager, skal alle hele eller deler av kalenderdøgn med opphold (i prinsippet 2 minutter) i Norge medregnes.
Selv om disse tre vilkårene oppfylles, opphører likevel ikke skattemessig bosted før utgangen av det tredje inntektsåret etter utflyttingsåret. Som det fremgår nedenfor, er dette «etterslepet» dumt ved utflytting til mange land (for eksempel Sverige eller Danmark), men foreløpig ikke til Sveits og noen andre land.
Grunnen til at man kan redusere formuesbeskatningen hurtigere ved flytting til Sveits, er at Sveits har beskatningsretten til formue fra det tidspunkt eksklusivt skattemessig bosted i Sveits oppnås etter skatteavtalen (artikkel 4), uavhengig av den norske etterslepsbestemmelsen. På lang sikt vil en ved flytting til et land uten formuesskatt helt kunne bli kvitt formuesbeskatningen.
Sveitsiske skatteregler – løsningen nærmer seg
Minst tre forhold er viktige når det gjelder hurtig effektivisering av skattemessig flytting til Sveits. For det første har Sveits noe, men lav beskatning av formue. I tillegg bør aksjeutbytte og aksjegevinster skattlegges betydelig lavere enn i Norge. Det er i utgangspunktet ikke så vanskelig etter innføringen av 37,84-prosenten.
For det tredje er det vesentlig at de sveitsiske skattereglene åpner for rask skattemessig bosettelse etter de sveitsiske skattereglene. Med forbehold om kantonale forskjeller i regler og praktisering, og muligheten for individuelle forhandlinger om skattemessig posisjon, er hovedregelen at man oppnår skattemessig bosted i Sveits hvis man tar opp såkalt legalt bosted. Dette betyr at man må kjøpe/disponere bolig i Sveits eller ta opphold der med hensikt om å oppholde seg fast over en viss periode, normalt etter noen måneder.
Hvis man etter hovedregelen i Norge beholder skattemessig bosted i opptil fire år, og samtidig oppnår skattemessig bosted i Sveits, er man over i en tiebreak-øvelse, hvor stillingen mellom Norge og Sveits i utgangspunktet er uavgjort: Begge land krever skattemessig bosted.
Tiebreak-bestemmelsen i skatteavtalen art. 4 – målsnøret?
Tiebreak («skille ved uavgjort») er en prosedyre for å kåre vinneren når stillingen er uavgjort ved slutten av en konkurranse eller en del av en konkurranse.
Skatteavtalen mellom Norge og Sveits inneholder, som andre skatteavtaler, en egen bestemmelse (art. 4) som skal løse problemet som oppstår når begge land anser den samme personen som skattemessig bosatt. I motsetning til i tennis, er denne skattemessige øvelsen teoretisk, kjedelig og svært lite seervennlig. For nordmenn som flytter til Sveits, er øvelsen likevel spennende for det endelige resultatet av utflyttingen.
Meget kort fortalt inneholder denne bestemmelsen, uavhengig av vilkårene for at begge land anser personen bosatt etter sine skatteregler, en eliminasjonsmetode. Denne stiller opp faste utslagskriterier som skal vurderes isolert (i teorien) i rekkefølge, i motsetning til en helhetsvurdering. Momentene som skal vurderes i rekkefølge er:
Metoden går ut på at hvis et moment ikke skiller mellom landene, går man videre til neste moment. Den observante leser vil se at moment 2 likevel inneholder en sammensatt vurdering, som normalt gjør det mulig å skille mellom landene. Samtidig gis begge lands skattemyndigheter her mulighet til å tviholde på sine tilknytningspunkter. I så fall vil neste moment normalt falle ut i ett av landenes favør. På grunn av vår egen 61 dagers-regel omtalt ovenfor, vil Sveits og våre skatteflyktninger normalt «vinne» denne tredje matchballen.
Vesentlig for våre skatteflyktninger vil etter dette være å bestå test av moment 2, typisk ved at familien blir med til Sveits, og at arbeid eller aktiv virksomhetsutøvelse i Norge synlig må reduseres.
Videre er det et interessant spørsmål i hvilken grad norske skattemyndigheter vil påberope seg at fortsatte vesentlige kapital- og eierinteresser, styredeltagelse og lignende gjør at en ikke gir seg i forhold til momentet om «sentrum for livsinteresser».
Hei Sveits eller auf Wiedersehen?
Man kan nå lese i avisene at hundrevis av nordmenn allerede har flyttet (skattemessig) til Sveits. Mon det?
61-dagersregelen er tenkt håndtert svært firkantet. Alvorlig sykdom hos en gammel mor i Norge skal ikke gi anledning til noen tilleggskvote, og – langt mindre – opphold som følge av styremøter, deltagelse i generalforsamlinger eller lignende.
Svært ubekreftede rykter forteller at den enogsekstiende dagen (John-dagen?) skyldes at lovgiver godtok høringsinnspill om sterke behov for å være til stede på Fredriksens årlige julemiddag på Theatercafeen, mens øvrige to måneder ble forbeholdt fire uker i Blindleia, to uker på Geilo og to uker til passiar og spasiar på Tjuvholmen. Spørsmålet er om dette er godt nok?
Ordtaket om at det er vanskelig å bli profet i eget land passer ikke i denne sammenhengen. I stedet vil norske skatteflyktninger i Sveits, med rundturer til Monaco, Portofino og glamorøse alpeparadiser, antagelig kunne oppleve det samme som utvandrerne til USA i sin tid. Veldig uærbødig: I den grad de i det hele tatt blir identifisert, vil de antagelig bli sett på som fattiglemmer eller intetsigende noksagter. «Rookie», who? LinErla n'est-il pas un oiseau?
Man skal ikke undervurdere betydningen av å bli sett og anerkjent i ens rette element. Det vil unektelig for mange, både fysisk og mentalt, bli vanskelig og faktisk holde seg borte fra Norge på den måten skattereglene forutsetter. På samme måte som lakseyngel som alltid må tilbake til gyteplassene i Alta og Lærdal.
Det må tilføyes at det ikke er noen grunn til å regne med at norske skattemyndigheter vil slippe disse personene uten videre. De må bare summe seg litt først. Listen over jaktmål ligger antagelig allerede klar på Skatteetatens laptoper.
Skattemyndighetene har allerede innført et par strakstiltak i denne forbindelse. Den såkalte femårsregelen bortfalt med virkning for utflyttinger fra og med 29. november 2022 (igjen proposisjonsdato). Denne gjorde det mulig å komme tilbake til Norge etter fem år, for deretter å selge aksjer skattefritt.
I min rådgivning til klienter understreker jeg sterkt at fremtidig nattesøvn ved en utflytting krever enormt stort fokus på reelt å overholde hver minste flik av vilkårene
Fra samme dag ble reglene endret slik at det skal fastsettes utflyttingsskatt ved overføring av aksjer til nære familiemedlemmer som er bosatt i utlandet. Overraskelsesmomentet ligger vel her foreløpig i at de allerede utflyttede personene blir tvunget til å holde seg vekk fra Norge en god stund, selv om det kanskje ikke var tanken.
Også de alminnelige norske skatteregler og skatteavtalen inneholder verktøy til å forfølge skattleggingen av noen av disse personene «inn i evigheten», eller uansett tvinge dem til å ta straffen ved varig eksil.
Vilkåret om å ta fast opphold i utlandet omtalt ovenfor kan vise seg å ha en mer avgjørende betydning enn tiltenkt ved reglenes innføring. Kravet til fast opphold ble i tidligere uttalelser fra skattemyndighetene konkretisert til at oppholdet måtte ha en tenkt varighet på utflyttingstidspunktet på fem år. Regelen var altså tenkt firkantet praktisert, men dette kan nok tøyes nå.
I tillegg vil skattemyndighetene kontrollere og overprøve vilkåret om sentrum for livsinteresser i skatteavtalen og de norske reglene for innflytting.
I min rådgivning til klienter understreker jeg sterkt at fremtidig nattesøvn ved en utflytting krever enormt stort fokus på reelt å overholde hver minste flik av vilkårene, og like viktig, faktisk å kunne bevise at vilkårene har vært overholdt.
Epilog
Det kan tenkes at Sveits, eller andre land, var tenkt benyttet som et slags repeterende skatteeksil, dvs. hvor man i løpet av noen år frigjør latente skatteposisjoner (aksjeutbytte eller gevinster) med lav utenlandsk beskatning, for deretter å flytte tilbake til Norge. Grunnlaget for fremtidig inntektsbeskatning kan da være betydelig innskrumpet, mens grunnlaget for formuesskatten presumptivt vil være utvidet. Dette gir likevel en god skattemessig nettoeffekt ved at lagrene er tømt til lavere beskatning ved gjenopptakelse av sosialt liv i Norge.
Noen momenter beskrevet ovenfor, antyder at det for de fleste bør ligge store skattebesparelser til grunn for å realisere en skattemessig utflytting til Sveits, eller andre land. Jo større den forventede skattebesparelsen var, desto større er sjansen for at man plasseres på Skatteetatens kontrollister. Tilsvarende stor vil regningen bli ved en endret fastsetting i ettertid…
Kanskje kan det høres på flyplassen i Genève:
– Du Mickan, var inte det den der norska snubben som pysslade runt här nere förra året och därefter fick en grym straffskatt hemma i Norge?
Avslutningsvis er det grunn til å nevne at EU/EØS-regler om krav til fri flyt av personer og kapital mv. fremover kan gi et visst vern mot tiltak fra norske myndigheters side. Disse reglene vil kunne komme til anvendelse ved mulig innføring av inngripende norske skatteregler, som i for sterk grad hindrer personers bevegelsesfrihet. Her er utredninger og etablering av forsvarsverk allerede i gang på skatterådgiversiden. Når det gjelder Sveits, er det landet også her annerledes, litt med og litt utenfor.
I mens sysler regjeringen med tanker om monsterskatt og arveavgift.
Geir Peter Hole
(Forfatteren er partner og advokat i Advokatfirmaet Ecovis Legal Norway og Advokatfirmaet Nova DA/Eurojuris og har i mange år arbeidet med temaet skattemessig hjemsted for selskaper og personer. Han har tidligere arbeidet i de internasjonale skatteavdelingene i EY, Wiersholm og Grant Thornton. Han har bidratt med flere artikler og fagbøker innenfor disse temaene.)
